29/07/2016 О документообороте при переводе оборудования б/у в металлолом

Ситуация:

В 2012 году в рамках технического перевооружения был произведен демонтаж сменной проточной части (далее СПЧ) и оформлен актом демонтажа и актом осмотра. В акте осмотра было указано, что данная СПЧ пригодна для дальнейшей эксплуатации, в результате чего была оприходована на Центральный склад. В 2016 году поступила служебная записка от курирующего отдела, который оформлял демонтаж, о том, что данная СПЧ не будет использоваться в дальнейшем в производстве из-за устаревшей модификации и с просьбой перевести данную СПЧ в металлолом.

Дополнительно уточнено: 31.12.2009 года был введен объект в эксплуатацию, 24.02.2012 года в рамках реконструкции была демонтирована СПЧ, стоимость которой вычислили следующим образом: стоимость ранее смонтированного оборудования уменьшили на величину износа данного оборудования (с 2009 по 24.02.2012), и по данной стоимости оприходовали на склад. Данное оборудование числится на счете 07 «Оборудование к установке».

 

Вопрос 1:

 Какими документами оформить перевод оборудования б/у в металлолом?

 

Заключение:

По нашему мнению, перевод оборудования (СПЧ) в состав лома и отходов следует путем отражения в учете двух самостоятельных операций:

-        списания с учета оборудования, требующего монтажа;

-        оприходования лома, образованного при списании такого оборудования.

В целях документального оформления списания с учета оборудования, по нашему мнению, Обществу следует:

-        создать комиссию, которой будет принято решение о списании СПЧ с учета в связи с ее непригодностью;

-         оформить акт на списание с учета СПЧ (документ, на основании которого в обществе производится списание объектов, учтенных на счете 07), и подписать его членами комиссии.

В целях документального оформления поступления лома и отходов следует оформить документы, составляемые в Обществе при поступлении материалов, образованных при выбытии объектов основных средств либо материально-производственных запасов.

В частности, в качестве подобных документов могут выступать следующие:

-        акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже (кроме зданий и сооружений) ф. М-35а;

-        акт оценки материальных ценностей;

-        приходный ордер ф. М-4.

В случае, если СПЧ будет перемещена в другое подразделение Общества (к примеру, на другой склад), необходимо также оформить документ, подтверждающий внутреннее перемещение (к примеру, накладную ф. М-11).

 

Обоснование:

Как следует из ситуации, при демонтаже основных средств в 2012 году у Общества осталось оборудование, пригодное для дальнейшего использования. Но при этом в период с 2012 по 2016 год данное оборудование не использовалось в производственном процессе и не вводилось в эксплуатацию.

В настоящее время в связи с признанием указанных объектов морально устаревшим Обществом было вынесено предложение о переводе указанного оборудования в металлолом.

По нашему мнению, при определении порядка документального оформления операции по переводу стоимости СПЧ, признанной непригодной к дальнейшей эксплуатации, и оприходованию металлолома, необходимо учитывать следующее.

Перевод стоимости оборудования, требующего монтажа, в состав металлолома, по нашему мнению, необходимо рассматривать в качестве двух самостоятельных операций:

-        списанию (выбытию) такого оборудования;

-        оприходованию лома и отходов, остающихся от выбытия оборудования.

Соответственно, документальное оформление операции по переводу СПЧ в состав лома черных и (или) цветных металлов должно быть составлено на каждую из указанных операций:

-        документы, которыми будет оформляться списание объекта с учета;

-        документы, на основании которых будут оприходованы лом и отходы, образованные в результате выбытия оборудования.

 Рассмотрим порядок документального оформления в разрезе каждой из указанных операций.

1.    Документальное оформление списания оборудования, требующего монтажа.

Порядок бухгалтерского учета оборудования, требующего монтажа, прописан в пп. 3.1.3 и 5.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций^[1], в котором приведен порядок отражения в учете поступления оборудования, требующего монтажа, порядок списания с учета такого оборудования не установлен.

В п. 3 ПБУ 6/01^[2] и п. 4 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств^[3] указано, что данные нормативные документы не применяются в отношении предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу.

Положения ПБУ 5/01^[4] и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов^[5] применяются в отношении материально-производственных запасов:

- используемых в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенных для продажи;

- используемых для управленческих нужд организации.

По нашему мнению, при определении того, какими документами следует оформить списание СПЧ с учета, необходимо руководствоваться следующим.

Пунктами 125 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств установлено, что в целях принятия решения о списании с учета объектов при их выбытии в организации создается комиссия, члены которой производят осмотр объекта и принимают решение о возможности его дальнейшего использования.

Принятое комиссией решение о списании объекта оформляется путем составления акта на списание основных средств либо акта на списание материалов, в котором ставят подписи все члены комиссии.

Полагаем, что списание такого оборудования следует осуществить аналогичным образом, т.е. на основании решения, принятого комиссией.

По нашему мнению, решение, принятое комиссией, и составленный по итогам осмотра акт на списание с учета оборудования, подписанный членами этой комиссии, будет являться основанием для отражения в учете списания стоимости СПЧ и подтвердит обоснованность действий Общества, списывающего с учета непригодный для дальнейшего использования объект.

В связи с этим полагаем, что в целях документального оформления списания с учета СПЧ Обществу необходимо составить распорядительный документ (приказ, распоряжение), которым назначить перечень лиц – членов комиссии.

По итогам проведенного комиссией осмотра в целях списания объекта с учета необходимо составить акт на списание оборудования с учета (документ, на основании которого в Обществе производится списание с учета объектов, учтенных на счете 07).

Кроме этого, как следует из условий запроса, в Обществе составлена также служебная записка, в которой также указано о том, что демонтированная СПЧ непригодна для дальнейшего использования.

С учетом изложенного списывать с учета демонтированную в 2012 году СПЧ следует, по нашему мнению, на основании следующих документов:

-        акта на списание с учета оборудования, требующего монтажа, подписанного членами комиссии;

-        служебной записки.

2.            Документальное оформление оприходования лома, образованного в результате выбытия оборудования, требующего монтажа.

Как уже отмечалось ранее, по нашему мнению, перевод СПЧ в состав металлолома следует отразить в учете в качестве поступления материально-производственных запасов, образованных в результате выбытия оборудования, требующего монтажа.

Поступление лома черных либо цветных металлов следует оформить документами, составляемыми в Обществе при поступлении материалов, образованных при выбытии основных средств либо материально-производственных запасов.

В частности, в качестве подобных документов могут выступать следующие:

-        акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже (кроме зданий и сооружений) ф. М-35а;

-        акт оценки материальных ценностей;

-        приходный ордер ф. М-4.

Кроме этого, в случае, если перевод СПЧ в состав металлолома требует необходимости  физического перемещения объекта, в рамках оформления операции по внутреннему перемещению необходимо оформить также накладную на внутренне перемещение ф. М-11 (либо иной документ, который оформляется в Обществе при внутреннем перемещении объектов).

 

 

Вопрос 2:

Как отразить данный перевод в бухгалтерском и налоговом учете?

 

Заключение:

По нашему мнению, в бухгалтерском и налоговом учете перевод оборудования, требующего монтажа, в состав лома следует путем отражения в учете двух самостоятельных операций:

-        списания с учета оборудования, требующего монтажа;

-        оприходования материалов (лома), образованных при выбытии такого оборудования.

Для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль стоимость оборудования следует признать в составе внереализационных расходов на основании подп. 20 п.1 ст. 264 НК РФ, а стоимость полученного лома – в составе внереализационных доходов.

Обращаем внимание также на то, что, по нашему мнению, признание стоимости СПЧ в налоговой базе по налогу на прибыль с высокой вероятностью приведет к спорам с налоговыми органами, поскольку, как показал анализ судебной практики[6], при уменьшении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость оборудования, не введенного в эксплуатацию, налоговые органы и судьи обращают внимание на наличие намерений налогоплательщика использовать подобное оборудование в производственной деятельности.

Полагаем, что в рассматриваемой ситуации доказать наличие таких намерений будет достаточно сложно, поскольку списание производится после того, как оборудование было признано непригодным для дальнейшего использования в результате длительного хранения. В подобной ситуации налоговые органы могут отказать в праве уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на стоимость такого оборудования, а суды могут признать решение инспекторов обоснованным[7].

В целях снижения рисков возникновения споров с налоговыми органами рекомендуем в служебной записке курирующего отдела подробно указать обоснованные причины, которые привели к необходимости списать оборудование при условии, что ранее предполагалось использовать оборудование в производственных целях, например:

- о том, что был направлен запрос заводу-изготовителю о возможности использования данного оборудования и ответ, полученный от завода о невозможности его использования (с приложение копий запроса и ответа),

- о том, что условия хранения оборудования были соблюдены (с приложением заключение комиссии Общества о надлежащем хранении оборудования),

- иные сведения, подтверждающие намерение Общества использовать Оборудование в производственной деятельности либо намерение продать это оборудование и получить от этого доход.

 

Обоснование:

I.              Бухгалтерский учет.

Как уже отмечалось ранее, по нашему мнению, перевод оборудования в металлолом следует отразить в качестве двух самостоятельных операций: списания с учета СПЧ и оприходования лома, образованного в результате такого списания.

В Инструкции по применению Плана счетов указано, что стоимость объектов, учтенных на счете 07 «Оборудование к установке», при продаже, списании, передаче безвозмездно и др. списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Оприходование лома, образованного в результате выбытия оборудования, учтенного на счете 07, по нашему мнению, следует отражать в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном порядку оприходованию материалов, образованных в результате выбытия объектов основных средств.

Материалы, образованные в результате выбытия объектов основных средств, признаются прочим доходом организации[8].

В соответствии с п.9 ПБУ 5/01, пп. 16 и 66 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов фактическая себестоимость запасов, остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Таким образом, при выбытии оборудования, требующего монтажа, стоимость такого оборудования относится в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Оборудование списывается с учета по балансовой стоимости.

Металлом отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»; при этом он приходуется в состав запасов по текущей рыночной стоимости, которая подлежит определению экспертным путем либо комиссионно.

Бухгалтерские проводки по отражению указанной в ситуации операции представлены в таблице.

Таблица.

№ п/п	Хозяйственные операции	Бухгалтерская проводка
		Дебет	Кредит
11	Списана стоимость оборудования, требующего монтажа (СПЧ)	91-2	07
2 2	Оприходованы материалы, оставшиеся от выбытия СПЧ, по текущей рыночной стоимости	10	91-1

 

II.            Налоговый учет.

2.1.        Признание в налоговой базе по налогу на прибыль стоимости СПЧ.

Подпунктом 8 п.1 ст. 265 НК РФ установлено, что в составе внереализационных расходов учитываются расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества и т.п.)^[9].

Однако данным пунктом не предусмотрено право налогоплательщиков на учет в составе расходов стоимости оборудования, требующего монтажа.

Таким образом, по нашему мнению, пп.8 п.1 ст. 265 НК РФ не позволяет признать в составе расходов по налогу на прибыль стоимость списываемого оборудования, монтаж которого не завершен.

При этом перечень внерализационных расходов является открытым. Так, в соответствии с пп. 20 п.1 ст. 265 НК РФ, в составе внереализационных расходов налогоплательщиком могут быть учтены другие обоснованные расходы.

Поскольку СПЧ приобреталась ранее Обществом для производственных целей, несмотря на то, что по определенным причинам[10] не была использована в производстве, полагаем, что Общество вправе учесть стоимость СПЧ в налоговой базе по налогу на прибыль в составе прочих внереализационных расходов на основании указанной нормы (подп. 20 п.1 ст. 265 НК РФ).

При этом датой признания названных расходов является дата, указанная в акте на списание данного объекта.

Отметим, что существуют судебные решения, в которых рассматривался вопрос о возможности признания в налоговой базе по налогу на прибыль стоимости оборудования, не введенного в эксплуатацию.

Как следует из рассмотренных судебных решений, судьи при рассмотрении споров относительно возможности уменьшения налоговой базы на стоимость оборудования к установке оценивают намерения налогоплательщика использовать данное оборудование в своей производственной деятельности.

Так, к примеру, ФАС Волго-Вятского округа в своем Постановлении^[11] пришел к выводу, что налогоплательщик необоснованно увеличил внереализационные расходы на стоимость оборудования, учитываемого на счете 07 «Оборудование к установке».

В качестве обоснования своего вывода суд указал на то, что данное оборудование с момента приобретения в эксплуатацию не вводилось и в производственной деятельности организации не использовалось; в результате отмены государственного заказа, в целях реализации которого данное оборудование было приобретено, налогоплательщик не обеспечил надлежащее хранение оборудования, и это привело к утрате первоначальной стоимости и состояния оборудования (сделало его непригодным к дальнейшему использованию). Оборудование находилось на хранении в течение довольно длительного промежутка времени (более 10 лет), в течение которого налогоплательщиком не предпринимались попытки использовать указанное оборудование для целей производственной деятельности. Кроме этого, стоимость оборудования была увеличена за счет регулярных переоценок.

С учетом перечисленных факторов суд согласился с позицией налогового органа и подтвердил решение в части доначисления налога на прибыль.

Аналогичное решение было принято в другом судебном решении ФАС Волго-Вятского округа^[12] (в споре участвовал тот же налогоплательщик).

Отметим также, что существуют судебные решения, в которых вопрос о правомерности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на стоимость оборудования, не введенного в эксплуатацию, рассматривался с учетом применения положений пп.11 п.1 ст. 265 НК РФ.

Согласно данному пункту, в составе внереализационных расходов подлежат учету затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции. При этом признание расходов по таким затратам осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со статьями 318 и 319 НК РФ (подп. 11 п.1 ст. 265 НК РФ).

Пятнадцатый Апелляционный суд в Постановлении от 18 января 2012 г.^[13], проанализировав ситуацию, пришел к выводу, что налогоплательщик вправе уменьшить внереализационные расходы на стоимость оборудования, не переведенного в состав основных средств, на основании подп. 11 п.1 ст. 265 НК РФ.

В качестве обоснования своей позиции суд указал на то, что налогоплательщиком предпринимались действия, направленные на начало эксплуатации данного оборудования в соответствии с целями его приобретения (монтаж, установка и испытания приобретенного оборудования), а решение о списании оборудования было принято только после того, когда стало известно, что оно не сможет производить продукцию при совместной работе с устаревшим оборудованием цеха.

В связи с этим, по мнению суда, наличие намерений налогоплательщика использовать приобретенное оборудование в целях извлечения дохода было подтверждено, что подтверждает право налогоплательщика учесть стоимость такого оборудования  в налоговой базе по налогу на прибыль.

Таким же образом рассуждал суд в Постановлении ФАС Поволжского округа,^[14] подтвердив правомерность действий налогоплательщика, включившего стоимость оборудования, не введенного в эксплуатацию, в состав внереализационных расходов на основании подп.11 п.1 ст. 265 НК РФ.

Таким образом, как следует из проведенного анализа судебных споров, при оценке правомерности признания в налоговой базе по налогу на прибыль стоимости оборудования, не введенного в эксплуатацию, судьи исходят из наличия намерений налогоплательщика использовать подобное оборудование в производственных целях, а именно, обращают внимание на действия налогоплательщика, подтверждающие такие намерения (к примеру, проведение работ по монтажу, установке и испытанию такого оборудования).

В суде, в котором рассматривался вопрос о правомерности списания стоимости оборудования, требующего монтажа, по аналогичным рассматриваемой ситуации причинам (перевод оборудования в связи с отсутствием необходимости в нем на склад, хранение оборудования на складе в течение длительного времени (нескольких лет), утрата в результате длительного хранения потребительских свойств) налогоплательщику было отказано в праве уменьшить налоговую базу на стоимость такого оборудования, поскольку такие расходы, по мнению налоговых органов и судей, не были направлены на получение дохода.

В связи с этим полагаем, что в случае, если Обществом будет принято решение признать в налоговой базе по налогу на прибыль стоимость оборудования (СПЧ) у Общества могут возникнуть споры с налоговыми органами. При этом, учитывая наличие судебных решений, как в пользу налогоплательщика, так и в пользу налогового органа, в которых подобные действия налогоплательщиков были признаны неправомерными, полагаем, что оценить вероятность отстоять свою позицию в судебном порядке также не представляется возможным.

Положения подп. 11 п.1 ст. 265 НК РФ по отношению к рассматриваемой ситуации не применимы, поскольку списание СПЧ производится не по причине аннулирования заказов либо прекращения вида деятельности, не давшего продукции, а в результате признания оборудования непригодным для дальнейшего использования.

Как уже отмечалось ранее, по нашему мнению, в случае, если Обществом будет принято решение включить стоимость оборудования в расходы по налогу на прибыль, признавать стоимость оборудования следует на основании подп. 20 п.1 ст. 265 НК РФ в качестве прочих внереализационных расходов.

 В целях снижения рисков возникновения споров с налоговыми органами рекомендуем в служебной записке курирующего отдела подробно указать обоснованные причины, которые привели к необходимости списать оборудование при условии, что ранее предполагалось использовать оборудование в производственных целях, например:

- о том, что был направлен запрос заводу-изготовителю о возможности использования данного оборудования и ответ, полученный от завода о невозможности его использования (с приложение копий запроса и ответа),

- о том, что условия хранения оборудования были соблюдены (с приложением заключение комиссии Общества о надлежащем хранении оборудования),

- иные сведения, подтверждающие намерение Общества использовать Оборудование в производственной деятельности либо намерение продать это оборудование и получить от этого доход.

 

2.2.        Признание в налоговой базе по налогу на прибыль металлолома, образованного в результате выбытия СПЧ.

Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ, доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ) признаются внереализационными доходами.

В указанной норме установлена обязанность налогоплательщика признавать в составе внереализационных доходов стоимость материалов, образованных в результате выбытия объектов основных средств.

В рассматриваемой ситуации материалы (лом) образуется в результате выбытия не основных средств, а оборудования, требующего монтажа.

В гл. 25 НК РФ отсутствует норма, устанавливающая обязанность налогоплательщика признавать в составе доходов стоимость материалов, полученных при демонтаже и разборке оборудования, не введенного в эксплуатацию. Несмотря на это, по нашему мнению, с учетом того, что поступление лома в рассматриваемой ситуации аналогично операции по поступлению материалов в результате выбытия основных средств, а также того, что перечень внереализационных доходов, установленных ст. 250 НК РФ, является открытым, стоимость лома, полученного в результате списания СПЧ, следует признать в составе внереализационных доходов.

При этом признавать лом в составе внереализационных доходов следует, по нашему мнению, по рыночной стоимости (аналогично признанию лома в бухгалтерском учете).

В подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ указано, что датой признания дохода по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества признается дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету.

Таким образом, внереализационных доход в виде имущества, полученного при ликвидации оборудования к установке бывшего в употреблении, признается на дату демонтажа оборудования по рыночной стоимости.